关联企业之间借款的税收处理「关联企业之间的借款增值税的处理」

统借统还：根据财税〔2016〕36号，统借统还业务，是指以下两类情况："

企业集团：上述概念中的企业集团如何界定？

统借统还税收政策追溯要到营业税时期的《财政部 国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（财税字[2000]7号）、《国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知》国税发[2002]13号以及《国家税务总局关于明确若干营业税问题的公告》（国家税务总局公告2015年第92号），这三个税收政策并未对企业集团作出统一界定。

因此，我们沿用工商对企业集团的要求，根据《企业集团登记管理暂行规定》（工商企字【1998】第59号）的第三条规定：“企业集团是指以资本为主要联结纽带的母子公司为主体，以集团章程为共同行为规范的母公司、子公司、参股公司及其他成员企业或机构共同组成的具有一定规模的企业法人联合体。企业集团不具有企业法人资格。”

但是在2018年《关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注[2018]139号）取消了企业集团的核准，取消核准后，集团母公司应当将企业集团名称及集团成员信息通过国家企业信用信息公示系统的“集团母公司公示”栏目向社会公示，接受社会监督即可。

综上，只需要集团母公司在国家企业信用信息公示系统“集团母公司公示”栏目，将集团下辖的公司向社会公示即可。

增值税

根据财税〔2016〕36号的附件3规定，统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息免征增值税。核心要点如下：

1.统借方向金融机构借款取得资金，与金融机构签订统借统还借款协议；

2.统借方将取得的资金借给集团内资金使用单位，签订协议；

3.统借方借给集团内资金使用范围的内部借款利率不高于向金融机构借款的借款利率。

说明：本文仅讨论统借统还中从金融机构取得资金的类型。

综上，统借统还业务中，企业集团中的统借方将向金融机构取得的资金以不高于向金融机构借款的借款利率借给集团内资金使用单位使用而向资金使用单位收取的利息收入，免征统借方的增值税。

印花税

根据《中华人民共和国印花税法》（主席令第八十九号）（2022年7月1日生效）、《印花税暂行条例》（国务院令第 11 号），银行业金融机构、经国务院银行业监督管理机构批准设立的其他金融机构与借款人（不包括同业拆借）的借款合同应按借款金额万分之零点五贴花。即除上述合同之外的企业之间签订的借款合同，无需缴纳印花税。

综上，统借方与金融机构之间签订统借统还的借款协议需要按照合同金额的万分之五缴纳印花税；而统借方与企业集团内企业签订的借款协议，无需缴纳印花税。

企业所得税

对于企业集团统借统还业务中，资金使用单位向统借方支付的利息费用在税前扣除时，是否需要考虑债资比调整？目前在实际操作过程中，很多税务机关对于企业集团内的统借统还的利息支出，要求企业按照债资比条款进行纳税调整。具体政策依据如下：

根据《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）第一条规定：“一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：（一）金融企业，为5：1；（二）其他企业，为2：1。”

但是本文认为，在统借统还业务中，若双方符合独立交易原则或者资金使用单位的实际税负不高于统借方，其实际支付给统借方的利息支出可以在税前全额扣除，不应根据债资比进行调整。政策依据如下：

财税〔2008〕121号在规定债资比限额调整时，同时，第二条规定：“企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。”

另外，对于房地产企业，国税发[2009]31号明确，在统借统还中，企业集团内，资金使用方的利息支出可以税前扣除，并未明确需要按照债资比进行调整。

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第二十一条第二款规定：“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。”

另外，参照总局文件精神，部分省份发文规定，符合规定的借款利息都可以税前扣除，尤其是在国税函[2002]837号（目前已失效）明确规定，集团公司统一向金融机构借款，所属企业申请使用，只是资金管理方式的变化，不影响所属企业使用银行信贷资金的性质，不属于关联企业之间的借款。不受债资比的限制，允许在税前全额扣除。”

《关于印发企业所得税若干业务问题的通知》（辽地税发[2010]3号）规定：“二、关于企业统一借款转借集团内部其他企业单位使用税前扣除问题 企业集团或其成员企业统一向金融机构借款，分摊集团内部其他成员企业使用的，凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，并在使用借款的企业间合理分摊利息费用的，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。但企业集团或其成员企业不得重复扣除。”

《天津市地税国税关于企业所得税税前扣除有关问题的通知》（津地税企所〔2010〕5号）“六、资金拆借利息的税前扣除问题。实行统贷统还办法的企业，集团公司与所属子公司应签订资金使用协议，子公司按照协议实际占用资金支付给集团公司的利息与集团公司向金融机构贷款利率一致的部分，准予扣除。”

《广西自治区地方税务局关于集团公司借款利息税前扣除问题的批复》（桂地税字[2009]106号）规定：“广西水利电业集团有限公司在实行集团化统一管理的模式下，由该公司统一向银行申请项目贷款，所属企业申请使用，并按照银行贷款利率收取利息归还银行。根据国税函[2002]837号文规定，对其所属企业按照银行贷款利率所支付的利息支出，准予在企业所得税前扣除。”

《河北省地方税务局关于企业所得税若干业务问题的通知》（冀地税发[2009]48号）第八条规定：对集团公司和所属企业采取“由集团公司统一向金融机构借款，所属企业按一定程序申请使用，并按同期银行贷款利率将利息支付给集团公司，由集团公司统一与金融机构结算”的信贷资金管理方式的，不属于关联企业之间借款。凡集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证明文件，其所属企业使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息，不高于贷款银行同类同期贷款利率计算数额的部分，允许在企业所得税前扣除。

《关于中国农业生产资料集团公司所属企业借款利息税前扣除问题的通知》（国税函[2002]837号）的规定:“集团公司统一向金融机构借款，所属企业申请使用，只是资金管理方式的变化，不影响所属企业使用银行信贷资金的性质，不属于关联企业之间的借款。因此，对集团公司所属企业从集团公司取得使用的金融机构借款支付的利息，不受《企业所得税税前扣除办法》第三十六条“纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除”的限制。凡集团公司能够出具从金融机构取得贷款的证明文件，其所属企业使用集团公司转贷的金融机构借款支付的利息，不高于金融机构同类同期贷款利率的部分，允许在税前全额扣除。”

综上，本文认为统借统还业务中，企业集团中资金使用方支付给统借方的利息支出可以全额税前扣除，不受债资比的限制。

营改增后，符合统借统还条件规定，免征增值税，可以开具免税发票，发票取得方可以据此在企业所得税税前扣除。注：资金借入方应该给资金借入方开具利息费用的发票，发票税率选择“免税”不是0税率。具体如下

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